1. Sự khác biệt trong cách hạch toán chứng khoán giữa các loại hình doanh nghiệp tài chính
Về các nghiệp vụ kinh doanh, CTCK thực hiện hoạt động liên quan đến chứng khoán bao gồm Môi giới, Tự doanh, Bảo lãnh phát hành, Tư vấn đầu tư. Đối với ngân hàng, hoạt động chính là cho vay dựa trên nguồn vốn huy động, công ty bảo hiểm có nghiệp vụ chính xoay quanh việc cung cấp gói bảo hiểm hoặc đầu tư dựa trên nguồn vốn nhàn rỗi.
Theo nguyên tắc cơ sở dồn tích, nghiệp vụ kinh tế phải được phản ánh vào sổ kế toán ngay khi phát sinh, không căn cứ theo thời điểm thu chi. Các biến động khi công ty chứng khoán thực hiện tự doanh tương đối lớn so với hoạt động đầu tư kinh doanh chứng khoán thông thường của ngân hàng hay công ty bảo hiểm.
Ngoài ra, ngân hàng và công ty bảo hiểm có những giới hạn trong việc đầu tư chứng khoán cũng như những quy định riêng về tỷ lệ an toàn vốn. Do đó, cách hạch toán của CTCK phức tạp hơn còn Ngân hàng và bảo hiểm đơn giản hơn và gần giống nhau.
Hình 1: Khoản mục chứng khoán kinh doanh và chứng khoán đầu tư của công ty chứng khoán
Đối với công ty chứng khoán, các loại chứng khoán sẽ được phân loại theo mục đích gồm 3 loại cơ bản: FVTPL, AFS, HTM, và các cách phân loại này có tính tăng dần về thời hạn nắm giữ, tức là FVTPL sẽ là loại chứng khoán được nắm giữ trong khoảng thời gian ngắn nhất.
FVTPL là chứng khoán được mua nhằm bán lại/mua lại trong thời gian ngắn; hoặc công cụ tài chính phái sinh, một khía cạnh khác FVTPL cũng được nhận diện phổ biến như một khoản mục đại diện cho danh mục tự doanh của CTCK
AFS: cũng là các khoản chứng khoán được mua về với mục đích bán lại hoặc cũng có thể giữ đến ngày đáo hạn, tức là không có thời gian nắm giữ ấn định trước và có thể bán đi khi có lợi.
HTM: là các khoản chứng khoán mua chỉ nhằm mục đích nắm giữ đến ngày đáo hạn.
Lưu ý: Khi thay đổi dự định nắm giữ, HTM được hạch toán lại là AFS.
Hình 2: Khoản mục chứng khoán kinh doanh và chứng khoán đầu tư của ngân hàng
Hình 3: Khoản mục chứng khoán kinh doanh và chứng khoán đầu tư của công ty bảo hiểm
Về cơ bản, ngân hàng và công ty bảo hiểm sẽ phân loại thành chứng khoán kinh doanh và chứng khoán đầu tư trên bảng cân đối kế toán.
2. So sánh sự khác biệt trong cách hạch toán chứng khoán
Dựa trên sự khác biệt về bản chất hoạt động, chi tiết về sự khác nhau trong cách hạch toán chứng khoán kinh doanh sẽ được tổng hợp tại bảng 1, bao gồm khái niệm, ví dụ cụ thể, cách hạch toán và dự phòng của khoản mục này.
Bảng 1: Tổng hợp cách hạch toán mục CKKD giữa CTCK - Ngân hàng - Bảo hiểm
Đối tượng | FVTPL (CTCK) | AFS (CTCK) Chứng khoán kinh doanh (Ngân hàng, công ty bảo hiểm) | HTM (CTCK) Chứng khoán đầu tư giữ đến ngày đáo hạn (Ngân hàng/Công ty bảo hiểm) |
|---|---|---|---|
Khái niệm | |||
Công ty chứng khoán | Được mua hoặc tạo ra chủ yếu cho mục đích bán lại/mua lại trong thời gian ngắn; hoặc công cụ tài chính phái sinh | Các tài sản tài chính phi phái sinh và không là FVTPL, HTM, không có thời gian nắm giữ ấn định trước | Các tài sản tài chính phi phái sinh với khoản thanh toán cố định, có kỳ đáo hạn, khả năng giữ đến ngày đáo hạn |
Công ty bảo hiểm | X | Các khoản đầu tư chứng khoán được phân loại thành nhóm: (1) chứng khoán kinh doanh, (2) đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn. | |
Ngân hàng | X | Chứng khoán kinh doanh (thường nắm giữ trong 1 năm) và Chứng khoán đầu tư bao gồm (1) chứng khoán đầu tư sẵn sàng để bán (không ấn định thời gian nắm giữ) và (2) chứng khoán đầu tư giữ đến ngày đáo hạn. | |
Ví dụ cụ thể | |||
Công ty chứng khoán |
|
| |
Công ty bảo hiểm | X | Cổ phiếu, chứng chỉ quỹ, trái phiếu | Tiền gửi, TPDN, TPCP |
Ngân hàng | X | Trái phiếu Chính phủ, Trái phiếu của Tổ chức tín dụng, chứng chỉ quỹ, | Chứng khoán nợ (trái phiếu Chính phủ, trái phiếu doanh nghiệp, chứng chỉ tiền gửi) |
Cách hạch toán | |||
Công ty chứng khoán |
|
| Ghi nhận ban đầu theo giá gốc (giá mua của tài sản + các chi phí giao dịch phát sinh). Sau ghi nhận ban đầu, tài sản tài chính HTM được ghi nhận theo giá trị phân bổ sử dụng phương pháp lãi suất thực. |
Công ty bảo hiểm | X | Ghi nhận theo giá gốc |
|
Ngân hàng | X |
| |
Dự phòng | |||
Công ty chứng khoán | Chênh lệch đánh giá lại FVTPL phản ánh vào bảng kết quả kinh doanh |
| Số dư dự phòng được trích lập được xác định trên sự khác biệt giữa giá gốc và giá trị hợp lý tại thời điểm đánh giá. |
Công ty bảo hiểm | X | Được trích lập khi có bằng chứng chắc chắn cho thấy khoản đầu tư bị suy giảm giá trị | Đánh giá khả năng thu hồi của các khoản đầu tư này và trong trường hợp có bằng chứng chắc chắn cho thấy một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư có thể không thu hồi được |
Ngân hàng | X |
| |
Dừng ghi nhận | Khi đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích của việc sở hữu các chứng khoán | ||
*Phương pháp lãi suất thực là một phương pháp tính toán chi phí phân bổ về thu nhập lãi hoặc chi phí lãi trong năm liên quan của một tài sản tài chính hoặc một nhóm các khoản đầu tư HTM. Lãi suất thực là lãi suất chiết khấu chính xác các luồng tiền ước tính sẽ chi trả hoặc nhận được trong tương lai trong suốt vòng đời dự kiến của công cụ tài chính hoặc trong kỳ hạn ngắn hơn, nếu cần thiết, trở về giá trị ghi sổ hiện tại ròng của tài sản hoặc nợ tài chính.
Việc hạch toán các khoản mục chứng khoán kinh doanh và chứng khoán đầu tư giữa các công ty chứng khoán, ngân hàng và công ty bảo hiểm có sự khác biệt đáng kể trên bảng cân đối kế toán, làm cho báo cáo tài chính trở nên phức tạp và khó hiểu.
Tuy nhiên, khi xem xét mục đích phân loại các khoản mục này, những khác biệt trong cách hạch toán lại mang ý nghĩa logic, tạo nền tảng vững chắc cho việc ghi nhận và trích lập dự phòng suy giảm giá trị.